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宏观探讨我国的税法体系

来源:  作者:王玉春  [字体: ]
  [摘要]在我国,随着税制改革特别是1994年的税制改革,建立起以流转税、所得税为主体的复合税制体系,并随之颁布了一些税收 法律 法规,税法体系得到初步确立。但是,与市场 经济 发展 尤其是公共财政法制建设的要求相比,不仅现行税收法律存在诸多问题,而且完整的税法体系也尚未建立。鉴于此,尽快完善我国现行税法并建立起与社会主义市场经济相适应的税法体系就显得迫在眉睫。这不仅是建立社会主义市场经济以及公共财政体制的需要,也是完善社会主义市场经济法律体系、实现以法治税目标的需要。
  [关键词]税法体系;立法权限;税收基本法;实体法;程序法
  
  我国的税收法制建设基本上形成了以宪法为核心,以各项税收法律法规为组成部分的多层次的税法体系,对我国的经济建设和社会发展起到了很大的作用。但是在我国,完整的税法体系尚未建立,现行税法仍然存在很多问题。这不仅与社会主义市场经济发展、公共财政建设以及依法治国的要求不相适应,而且也与保护公民的财产权和国家机关权力分立、制衡的宪法思想相违背。因此,完善我国税法体系就显得尤为迫切和必要。
  
  一、我国税法体系的现状
  
  法律体系是指一国现行的全部法律规范按照不同的法律部门分类组合而形成的一个呈体系化的有机联系的统一整体。它应该包括一个国家的全部现行法律,而不应该有所遗漏,否则就不是完整的体系。法律体系的内部构件是法律部门,具有系统化的特点,它要求法律门类齐全,结构严谨,内在协调。一切法律部门都要服从宪法并与其保持一致,各个法律部门内部也要形成由基本法律和一系列法规、实施细则构成的完备结构。鉴于与法律体系的定义保持一致,税法体系应表述为:在税法基本原则的指导下,一国不同的税收法律规范所构成的、各部分有机联系的统一整体。
  目前,我国已初步建立了一个适合我国国情的多层次、多税种、多环节的税法体系。但由于我国经济体制改革中的复杂多变和不稳定性以及税收立法的滞后性,现行税法体系还存在着与经济发展不相适应的一些问题,还没有最终达到建立一个完善、 科学 的税法体系的目标。
  首先,作为税法立法依据的宪法规定过于简单,难以为我国的基本税收立法提供直接的宪法根据。现行《宪法》只规定:“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”。该规定仅仅只是宪法对公民的基本义务方面的规定之一,没有规定纳税人的权利,也未规定征税主体更应依法征税,似有不妥。
  其次,税法原则体系尚未确立。在 现代 国家,凡属税收活动必须遵循的一般原则,都应当以法律形式加以肯定,税法基本原则的缺失将全面影响税法体系的建设。
  再次,税收立法权限体制不尽合理。我国目前涉及税收立法权的法律主要有《宪法》、《立法法》和《税收征管法》,但由于规定内容过于原则,缺乏操作性和协调性。由此导致的突出问题是立法机关和行政机关在行使税收立法权方面存在很大的随意性。
  第四,税法体系的内容不完整,相关法律规范缺失。我国没有一部税收基本法,税收实体法和程序法也不完备。这就无法有效消除平行的独立税法之间的不协调等问题,从而对税收立法和税收执法都会产生不利影响。实体税法中主体税种不够完善,同时,被各国税收实践证明了的一些优良税种,如遗产税、环境税和社会保障税等仍然缺位,应当适时开征。税收程序法仍有待改进,需要完善税务责任、纳税人权利救济等法律制度。
  最后,税收法律与税收行政法规、规章比例失衡,立法技术不高。除上述极少数税法是由全国人大及其常委会制定以外,税法中的实体法部分基本上都是由国务院及其主管行政部门制定的。行政法规和部门规章的效力层次低,权威性不高,内容难免重复、交叉。特别是没有效力层次高、具有较大权威性的税收基本法,税收法制的统一难以实现,在部门利益和地方利益保护主义倾向的驱使下,法出多门,极易产生法律规范相互冲突、矛盾的现象。同样,由于法出多门,极易产生立法上的技术问题。概括起来主要是名称混乱、内容表达不规范以及缺乏系统化。
  
  二、构建我国税法体系的路径
   (一)确立我国税法体系的原则和总体框架
  1 科学构建我国税法体系的原则。我国的税收改革基本上是采用渐进方式进行的,即哪一部分内容最需要,改革就从哪里开始,并没有总的立法规划。所以我国税法体系的构建应当遵循以下原则:(1)法律性原则。一方面要强调税法是被赋予法律形式的国家经济分配手段,而不是一个单纯的国家经济政策或行政管理制度。既然税法是国家法律体系的组成部分,就必须以法律的语言、规范、体例来立法,税法必须遵循法的基本原则和规则,不能使税法成为独立于国家法律体系之外的特殊法律。另一方面要表明应有一定的层次,税法的主要部分须采用法律而不是行政法规或者行政规章的形式。(2)和谐性原则。和谐性是一个系统有效率的基本要求。税法的规定牵涉到国家和纳税人及各级政府的利益分配关系。因此,这种和谐性应当分为很多层次,要求也应当是非常高的。所以将税法置于整个法律体系中去研究,应成为税收立法过程中的一个基本思维方法。(3)可操作性原则。规定过于笼统、可操作性差是我国税法的一大弊端。税法可操作性差,法的指导作用、评价作用、 教育 作用难以有效发挥,因此,税收法定主义、税收公平原则的贯彻执行必然大打折扣,税法的威信下降,其稳定性也会受到破坏。增进可操作性的一个重要方面是加强税法的程序性建设。因为没有健全的法定程序,法律的公正与效率就无从保证。(4)超前性原则。具有预见性是保证法律相对稳定的需要。尽管我国经济体制改革已经走入一个相对稳定的阶段,但是随着经济全球化的发展和税收越来越深入社会经济生活,税收立法仍然面临许多不确定的因素,客观上要求我们的税收立法必须具有前瞻性,只有这样才能适应复杂多变的社会经济生活。
  2 未来 中国 税法体系的总体蓝图。从我国目前税法体系存在的问题出发,我国未来税法体系的总体目标应当包括以下几个方面:(1)建立以宪法为指导、税收基本法统率下税收实体法和税收程序法并行的税法体系。宪法具有最高法律位阶,税收基本法主要是就税法的基本问题作出的对税收实体法和税收程序法具有普遍指导意义的规定。我国目前仍处于经济体制的转轨时期,税制必然要随着经济体制改革而不断变革。而制定税收基本法一方面可以对税制改革的实践提出最基本的法律准则,使之沿着既定的普遍适用的原则顺利进行;另一方面,即使现实经济生活发生了变化,也只需制定、修改和废除税收实体法和税收程序法,税收基本法的稳定性仍可以得到保证。(2)建立以流转税法和所得税法为主体的复合实体税法体系。复合税制是与单一税制相对的税收模式,是对课税对象采取多税种多层次征税的体制。复合税制既包括对不同征税对象课征不同的税,又包括对同一层次的征税对象课征若干种税。在主体税种的选择上,既要立足于实际经济状况,又要有一定的超前性。流转税因其征税面广,税源稳定,是我国第一大税。随着我国国民经济的发展和居民收入水平的提高,所得税的地位将逐步得到加强,并将上升为第一大税种。因此,税收立法应将所得税列为主体税法之一。(3)完善我国多层次、配套齐全的税法体系,提高效力层次以及税收法律在整个税法体系中所占的比例,进一步保证税法的稳定性与权威性。我国目前以税收行政法规为主、税收法律为辅,这种做法存在不少弊端。鉴于此,我国税收立法的最终目标是要建立一个以税收法律为主、税收行政法规为辅的税法体系,以确保税法的稳定性和权威性。
  
  (二)税收入宪并确立税法的基本原则
  1 税收入宪。税收入宪是指在宪法中对有关税收的根本事项予以明确规定。按照公共选择学派的观点,也就是对税收予以根本规则的约束.即在制宪或立宪阶段,就对有关税制的最基本的问题予以预先决定和宣布。税收牵涉到人民的基本财产权与自由权,不得不加以宪法约束。世界各国宪法均有关于税收的条款,在有些国家,税收条款甚至是宪法中最重要的条款之一。其中,不少国家在宪法中确立了税收法定原则。
  在我国,税收与人民的基本财产权和自由权的关系也日益紧密。但宪法仅在公民基本义务一节中规定“公民有依照法律纳税的义务”,税收法定主义在宪法中未得到明确的肯定。因为它未说明公民的纳税义务要依照法律产生和履行,也未说明征税主体应依照法律的规定征税。为了弥补这一立法上的缺失,《税收征管法》特别规定,税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税,依照法律、行政法规的规定执行,任何机关、单位和个人不得违反。这一规定使税收法定主义只是在法律上而不是在宪法上得到了确立,尽管其积极意义也是值得肯定的,但由于位阶低,其效力受到局限。与此同时,这也不是税收法定原则的完整表述。在我国目前的财政收入中,税收收入已占据绝对的主要地位,这表明我国已成为税收国家。“传统体制下那种国家给公民提供就业和福利,公民向国家提供义理性支持的社会契约已经过时。一种新的社会契约亟待建立。国家将向我们提供的是良好的产权保护和足量的公共产品,而我们则向国家纳税”。宪法的目的在于对国家权力的控制,保障公民的基本权利。应由宪法对征税权与公民基本权利的界限予以明确的规定,从而为保障国家权力的正常行使,避免国家征税权的不当行使损害公民的财产权利提供宪法性基础。关于税收入宪的内容,可首先考虑在宪法中明确规定税收法定原则和税收公平原则。税收法定原则是税收入宪的基本标志,没有这一条,就不能算真正的税收入宪。公平是税收合理性的基础。公平问题是近年来我国社会的一个热点问题,在宪法中规定税收公平原则具有示范作用。另外,在宪法中应当加入纳税人权利保护的内容。
  2 确立税法基本原则。我国构建完善的税法体系时,应当确立以下税法基本原则:(1)税收法定原则。它是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定,税法的各类构成要素都必须且只能由法律予以明确规定。在此应特别指出的是,这里所指的法律仅限于国家立法机关制定的法律,不包括行政法规。征税各方主体的权利义务只以法律规定为依据,没有法律依据,任何主体不得征税或减免税收。税收法定原则具体包括课税要素法定、课税要素明确以及征税合法三项内容。(2)税收公平原则。税收公平原则不仅是有关纳税人之间分配税收负担的法律原则,而且也是在国家与纳税人之间以及不同的国家机构之间分配税收权利义务与税收利益的法律原则。税收公平原则主要包括税收权力的分配公平、税收权利与义务的分配公平和税收负担的分配公平这三个方面。(3)税收社会政策原则。它是指税法是国家用以推行各种社会政策,主要是经济政策的最重要的基本手段之一,其实质就是税收经济职能的法律化。我国社会主义市场经济存在的许多社会经济问题需要国家依据税法通过税收杠杆予以协调,税收的社会政策原则确立以后,税法的其他基本原则特别是税收公平原则,受到了一定程度的制约和影响。如何衡量税收公平。不仅要看各纳税人的负担能力,还要考虑社会全局和整体利益。 转贴于论文联盟 http://www.lwlm.com
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