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营改增对房地产企业的影响与纳税人身份的选择

来源:论文联盟  作者:崔玉良 [字体: ]

营改增对房地产企业的影响与纳税人身份的选择

一、背景
  2016年3月5日,在李克强总理的政府工作报告中指出:从5月1日起将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业纳入到增值税征税范围,并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围,确保所有行业税负只减不增,实现营改增的全行业覆盖。国家税务总局公告2016年第18号《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》自2016年5月1日起施行,办法规定了房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税的征收管理办法。由于全面营改增的开展,税负、会计核算等方面正发生翻天覆地的变化。
  二、营改增对房地产企业的影响
  (一)营改增对房地产企业税务的影响
  营改增对房地产企业税务的影响主要通过房地产企业改革前后税务的变化体现出来。以下将分别从小规模纳税人和一般纳税人改革前后总体税负的变化来分析营改增对房地产企业税务的影响。为便于测算,本文做出以下假设:1.营改增前,企业的主营业务全部为为征收营业税的征税范围,营改增后全部为征收增值税的征税范围;2.营改增前后,含税营业收入不变,财务费用、管理费用、销售费用维持营改增前水平。3.对于纳税人来说,其营改增后的总税负的变化,只考虑增值税、营业税金及附加、企业所得税三部分。
  1.小规模纳税人税负变化。营改增后,小规模纳税人税率仍为5%,名义税率不变,但由于增值税是价外税,营业税是价内税,所以实际税率为5%/(1+5%)=4.76%,相比原营业税税率下降0.24%。在理论测算时,用R表示企业营业收入,C表示营业成本。由于营改增前后企业财务费用、管理费用、销售费用维持营改增前水平,所以只有营业收入、营业成本、营业税金及附加对房地产企业的企业所得税产生影响。营改增前后小规模纳税人税负变化见表1。
  通过对房地产企业小规模纳税人税负变化分析,可以看出营改增后,小规模纳税人的名义税率仍为5%,但实际税率为4.76%,小规模纳税人总体税负减少了0.198%R。营改增后,房地产企业小规模纳税人税负整体是减轻的。
  2.一般纳税人税负变化。营改增后,一般纳税人税率由5%变为11%,但由于增值税是价外税,营业税是价内税,所以实际税率为11%/(1+11%)=9.91%,相比原营业税税率上升4.91%。在理论测算时,用R表示企业营业收入,C表示营业成本。由于营改增前后企业财务费用、管理费用、销售费用维持营改增前水平,所以只有营业收入、营业成本、营业税金及附加对房地产企业的企业所得税产生影响。营改增后纳税人税负变化见表2。
  对于一般纳税人而言,营改增前的总体税负表达式为R*5%*(1+10%)+[R*(1-5%*1.1)-C]*0.25,营改增后总体税负表达式为(R*9.91%-C*r*9.91%)*(1+10%)+[R/(1+11%)-(C-C*r*9.91%)-(R*9.91%-C*r*9.91%)*10%]*0.25,我们令营改增前后企业总体税负相等,可测本文由论文联盟http://wWw.LWlm.cOm收集整理算出其总体税负平衡点为r=49.55%R/C,当营业成本中可抵扣金额占比为49.55%R/C时,营改增前后对于一般纳税人税负是没有影响的。当r>49.55%R/C时,营改增后税负会下降;反之则会增加。
  因此,对于一般纳税人而言,营改增后房地产企业总体税负变化是不确定的,房地产企业总体税负的变化取决于增值税进项税占营业成本的比例。
  (二)营改增对房地产企业会计处理的影响
  营改增前,营业税属于价内税,计入营业税金及附加科目,影响损益,营改增后,增值税属于价外税,不计入费用,不影响损益。以下将从房地产企业销售环节和购进环节分析营改增给房地产企业会计处理上带来的影响。
  1.销售环节。房地产企业营改增前,房地产企业按销售收入的5%缴纳营业税,会计分录为:
  借:营业税金及附加
  贷:应交营业税
  房地产企业营改增后,房地产企业小规模纳税人的会计处理为:
  借:应付账款等
  贷:应交税费-应交增值税
  主营业务收入
  实际缴纳时,借:应交税费-应交增值税
  贷:银行存款
  房地产企业一般纳税人在汇总本月销项税额和可抵扣进项税额后,如果产生应交税费,会计分录为:
  借:应交税费-应交增值税-销项税额
  贷:应交税费-应交增值税-进项税额
  应交税费-未缴增值税
  实际缴纳时,借:应交税费-未缴增值税
  贷:银行存款
  2.购进环节。在营改增前,购进工程物资产生的增值税进项税额由于是被用于非增值税项目,而不能抵扣,购进时直接计入“工程物资”的成本,对应的会计分录为:
  借:工程物資
  贷:银行存款
  营改增后,若为一般纳税人,工程物资的进项税允许抵扣,此时会计分录为:
  借:工程物资
  应交税费-应缴增值税-进项税额
  贷:银行存款
  三、营改增后房地产企业纳税人身份的选择
  纳税人身份分为一般纳税人和小规模纳税人,一般纳税人能够抵扣进项税,可以开具增值税专用发票;小规模纳税人不能抵扣进项,只能开具增值税普通发票。营改增后,很多房地产企业会面临纳税人身份选择的困惑,按照房地产企业营改增的规定,房地产小规模纳税人的征收率为5%,一般纳税人的税率为11%,虽然高于小规模纳税人的税率,但由于一般纳税人可以抵扣进项,如果进项税额很大的情形下,选择一般纳税人反而获利更多。

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