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基层税收执法法治化研究

来源:论文联盟  作者:万国正 [字体: ]

基层税收执法法治化研究

十八届四中全会全面吹响了法治政府、法治社会建设的号角,开启了中国国家治理、社会治理的新纪元,法治成为了各项事业的主旋律,法治化成为各项制度的变革方向。税务部门是政府机关的重要组成部分,肩负着国家税收职能的实现,理应顺应法治大潮,加快税收治理法治化的进程,主要包括推进税收执法的法治化、税收守法的法治化和税收司法的法治化。其中,税收执法的法治化是税收法治化的关键。但是,我国没有明确税收执法在税收法治进程中的地位,基层税务部门税收执法在理念、规范基础、权力行使本文由论文联盟http://www.LWlm.cOM收集整理、执法考核等方面离税收法治的要求还有不小的差距,分析其中困境及原因,探索符合基层税务机关税收执法法治化之路已刻不容缓。
  一、税收执法在税收法治进程中的定位
  税收法治是依法治国方略的重要方面,是当前财税体制改革的方向与目标。所以,可以肯定地说,税收法治化是未来税务部门税收征管面临的重要问题。众所周知,税收法定原则和税收公平原则是税法的核心原则,也是税收法治必须遵守的根本准则。税收法定原则侧重的是税法的形式正义,依赖的是税收立法,也就是税收法律文本本身;而税收公平侧重的是税法的实质正义,依赖的是税法的实施,关键在于税法规范的执行。简言之,税收法治在于制定“形实兼备”的税收“良法”,并通过这些“良法”的实施而达到“善治”。也就是说,税收立法与税收执法同样构成税收法治体系的重要环节,不可偏废。
  一般而言,税收执法是指税务机关及其工作人员依照法定职权和程序,行使税收管理职权,履行职责,贯彻和实施税收法律的活动,包括税务管理、税款征收、税务检查、税务处罚、税务行政复议、纳税服务等六大方面的内容。税收执法法治则有两个方面的内涵:一方面税收法治化要求税务机关不得违反税收法律和经依法授权制定的行政法规的规定,擅自实施“税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税”等行为;另一方面面对纷繁复杂、新情况层出不穷的现代税收实践,税收法治还要求税务机关应当在行使行政裁量权时符合比例原则、程序正义等标准,并着力简政放权,为纳税人提供更多的服务和便利。由此可见,税收执法在税收法治化进程中扮演着重要的角色。值得指出的是,我国当前税收立法尚不规范,有的税收政策的正当性颇受质疑(如2015年1月停止的将高于市场成交价实际操作中的各县区政府指导价定义为非普通住宅参考条件规定,有时造成高价买好房少交税或不交税而低价买差房却多交税,几年来成为媒体、县长信箱、税收接访的话题),但这不意味着税收执法活动可以脱离于此、向无法则“逃逸”。中国税收法治建设是一个庞大而系统的工程,不可能毕其功于一役。未来全面推进依法治税和落实税收法定原则,制定更具权威性、民主性的法律以供税务机关执行是大势所趋。鉴于目前税收执法的现实条件,税务机关应当坚持动态的、发展着的法治观念,在严格执行现行税收法律规范并尽量依照法治标准完善自身工作的同时,迅速跟进税收立法的最新动向和税收法治的最新要求,以形成时刻与法治同行、与时代并进、与民意共鸣的税收执法局面。
  二、基层税务部门执法法治化困境
  税收执法法治化是税收征管现代化、法治化的重要内容,也是法治政府建设的重要组成部分,因而所涉意义重大。虽然法治已成为国家治理的基本方式与根本途径,但是税收执法要实现法治化,在理念、规范基础、权力行使、执法考核等方面面临着诸多困境,基层税务部门执法更是如此,亟待破解困境以实现为民征税、为民管税。
  (一)税收法治观念淡薄,执法法治化理念未形成。税收法治理念是税收执法的向导、途径与方法,税收法治觉悟的高低直接关系到税收执法法治化程度。整体而言,“人治”流弊太深以致税收执法各有关主体依法治税理念淡薄,导致我国税收执法法治化困难重重。就税收执法内部而言,一些基层税收执法领导干部依法办事观念不强、能力不足,个别人知法犯法、以言代法、以权压法、徇私枉法。有些税收执法人员素质不能适应依法治税的需要,尤其是基层税务部门知识结构单一、执法业务能力不强以致有法不依、执法不严、违法不究、选择执法现象时有发生(如个别地方基层税务干部对小微企业、再就业等政策立法意图领会不清,政策精神吃不透,有令不行、自设门槛),甚至存在只重税收任务而轻征管秩序的偏见。此外,许多基层税务部门由于人手不足,聘请了一些税收执法协助管理人员,这部分人员执法能力也是影响税收执法规范化、科学化的重要因素。就税收执法外部而言,一些基层地方政府地方保护主义色彩浓,干预税收执法,造成税收执法不严,比如擅自越权制定违反国家税法的政策文件,对一些企业实行地方保护,或对某种纳税项目实行行业保护。税收执法协作部门在配合税务机关执法时存在消极应付、敷衍了事的现象,当协助执行单位与被执行人有利害关系时,就无故推诿、拖延执行。有些纳税人纳税意识不强,有意或无意不遵守税收法律,社会整体税法遵从度亟待提高。
  (二)税收执法依据不足,执法法治化基础未夯实。税收执法的直接依据目前主要表现为《税收征收管理法》及其实施细则、个别税种法律、暂行条例以及一系列的部门规章、规范性文件。总的来说,还存在诸多不完善之处,主要体现在:第一,税收立法中的下位法与上位法规范之间存在冲突而且法律规范缺失的情况较多,给执法带来了操作难度。比如,税收执法程序属于行政程序法,虽然《税收征收管理法》经历多次修订,由于《行政程序法》的缺失仍然无法解决行政执法程序依据不完善的窘境。还比如行政强制法与税收征收管理法的执法程序差异;第二,现行税收立法法出多门、位阶层次较低,有的立法意图与条文不明确,税法解释随意性较大、严重影响了税收执法的权威性和严肃性。国家税务总局为规范税收执法做了不懈的努力,比如制定并出台了《税收执法督察规则》,但立法位阶不足影响到税收执法法治化程度。从另外的角度看,国家税务总局部门规章难逃偏重维护部门利益的藩篱;第三,从税收立法技术来看,仍显粗糙,仍存在立法用语过于简单、解释不确定和执法人员自由裁量权过大等问题,而税收立法的可操作性、适用性问题,更使得同一纳税人的同一纳税行为在不同纳税地点可能出现不同的税收负担(如跨地区经营企业所得税与个人所得税由于各地对政策把握宽严不一,导致实际税收负担地、市间,甚至县、区也不同),税收执法公平性受到了考量。还比如《土地增值税暂行条例》由于先天不足(清算项目确定、清算条件判断、清算措施缺失、清算责任不清、征收方式认定、清算执行等固有的执法风险),导致土地增值税清算由多个清算小组对同一项目的清算可能出现多个不同的结果,有的房地产项目土地增值税清算“清而不结”、“征而不退”、“拖而不销”。正是因为税收执法依据不完善,基层税务部门在面对上级部门的执法实施指示、执法整顿命令有时不知所措、无所适从,严重阻碍了税收执法法治化进程。

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